En este artículo vamos a desarrollar un análisis comparativo entre la NTA sobre la obligación de comunicar las debilidades significativas de control interno y la ISA 265 (norma internacional) “communicating deficiencies in internal control to tose charged with governance and management”.
A primera vista, la NTA española es bastante más corta, concisa y sintética que la ISA; mientras que la ISA 265 entra en más detalles y definiciones, así como sugerencias y ejemplos.
Para llevar a cabo dicho análisis comparativo partiremos de un resumen del contenido y la estructura de la NTA española (probablemente más conocida); a continuación iremos detallando del mismo modo la estructura y el contenido de la ISA estableciendo las similitudes y diferencias entre ambas.
NTA: Contenido y estructura
En su introducción, la Norma Técnica de Auditoría sobre la obligación de comunicar las debilidades significativas de control interno establece que los auditores están obligados a comunicar a la empresa las debilidades significativas que haya encontrado en el sistema de control interno a lo largo de su estudio y evaluación dentro del alcance de su trabajo como auditor de cuentas.
A la hora de comunicar estas debilidades, podemos preguntarnos a quién es conveniente transmitirle dicha información. La NTA no especifica una persona o departamento en concreto, sino que establece que el auditor debe dirigir su comunicación formal al órgano inmediatamente superior al área donde se han detectado las debilidades que posea la capacidad para solventar dichas deficiencias. Todo esto no excluye que el auditor pueda hacer comentarios que le permitan contrastar su comprensión respecto al sistema de control interno.
A continuación, la norma nos proporciona una definición del concepto de debilidad de control interno. Además aclara que la implantación y mantenimiento de este último corresponden a la empresa cliente y que el auditor no va a emitir ninguna opinión sobre él.
Posteriormente, la norma hace referencia a las obligaciones de comunicación, es decir, el auditor debe comunicar las debilidades significativas a la Dirección/Comité de Auditoría en principio de modo exclusivo. También puede comunicarles la existencia de otras deficiencias identificadas que no sean significativas.
Por último, la norma nos indica cómo debe ser esa comunicación formal. Tiene que ser transmitida por escrito y de forma separada al Informe de Auditoría de las Cuentas Anuales. En cuanto a los puntos que debe contener, se realiza una propuesta sobre aquellos que se consideran más convenientes: no modificación de la opinión, responsabilidad de la empresa sobre el sistema de control interno, comunicación sólo de las debilidades y para ningún otro propósito, etc. Si dichas debilidades ya fueron previamente comunicadas, basta con hacer una referencia a la comunicación anterior.
Finalmente, la NTA adjunta un ejemplo orientativo de Comunicación de Debilidades Significativas Identificadas.
ISA 265: contenido y estructura
Como introducción, se establece el alcance que posee esta norma. Realmente, viene a ser el mismo que el de la NTA española, es decir, el auditor debe comunicar las debilidades significativas en el control interno que haya ido identificando durante cualquier etapa sin emitir una opinión sobre dicho control.
En primer lugar y a continuación de la introducción, se define el objetivo del auditor según esta ISA. Es el mismo que el de la NTA, a saber “comunicar apropiadamente a aquellos encargados del gobierno y gestión de la sociedad sobre debilidades en el control interno que el auditor ha identificado durante el proceso de auditoría, y que según el juicio profesional del auditor, son de la suficiente importancia como para merecer su respectiva atención”.
A continuación, la ISA define qué se entiende por debilidad en el control interno y por debilidad significativa. Este apartado es bastante útil a la hora de delimitar este concepto y sería conveniente ampliarlo en mayor medida en la NTA española.
En cuanto a los requisitos, el auditor debe determinar qué debilidades en el control interno ha encontrado, si son significativas… y en caso afirmativo comunicarlas por escrito a la Dirección. También debe tener en cuenta la posibilidad de comunicar otras debilidades que él considere como relevantes según su juicio profesional.
Al igual que la NTA española, en la ISA se proporcionan orientaciones sobre la información a incluir en la comunicación escrita, si bien en este caso no se adjunta ningún modelo o ejemplo que sirva como guía.
En segundo lugar se halla la parte que constituye principalmente el cuerpo de la ISA, y que aparece mucho más específica, detallada y con más consideraciones que en la NTA.
La ISA establece que el auditor debe discutir y comunicar a los directivos del nivel apropiado y con competencias correctoras las debilidades en el control interno identificadas, de modo que les alerte si no eran conscientes. En esto concuerda con la NTA. De esta manera, el auditor puede obtener más información sobre la comprensión y respuesta de los directivos.
Además, añade unas consideraciones específicas para aquellas entidades de pequeña dimensión que no aparecen en la NTA, relativas a la supervisión y control por parte de la directiva.
A continuación, la ISA explica que las debilidades significativas en el control interno no dependen sólo de los errores actuales, sino que también dependen de sus potenciales efectos. Asimismo es importante tener en cuenta que es posible que una debilidad por sí misma no sea significativa, pero que sí adquiera esa característica al aparecer combinada con otras debilidades. También incluye de modo mucho más amplio y variado, una lista de ejemplos de debilidades en el control interno que podrían darse en una empresa y que podrían constituir una debilidad significativa, así como de indicadores de dichas debilidades.
Posteriormente la norma hace referencia a lo que es la comunicación en sí.
La comunicación de las debilidades significativas en el control interno debe ser por escrito, sin embargo, no se especifica en ninguna de las dos normas una fecha determinada de comunicación. En algunas ocasiones, como en las empresas cotizadas, puede ser conveniente que la comunicación se realice antes de la aprobación de las cuentas anuales. Se recomienda que no se superen los 60 días después de la fecha del informe. El hecho de que el auditor comente verbalmente y previamente con los directivos y administradores esas debilidades para que estos puedan tomas las decisiones y acciones oportunas, no le exime de la responsabilidad de emitir la comunicación escrita.
Tampoco se debe olvidar, como también lo recuerda la NTA, que si el auditor ya ha comunicado esas debilidades significativas previamente y no se han corregido, debe repetir la comunicación haciendo una referencia o volviendo a describirla.
Además, también se explica que dichas debilidades significativas pueden tener su origen en una falta de integridad o competencias de la dirección, de modo que no fuera adecuado comunicarle directamente las debilidades.
Se añade igualmente, que es conveniente comunicar otras debilidades en el control interno que no sean significativas, generalmente a los directores operativos aunque también pueden merecer la atención de la Dirección.
Resumiéndolo para que quede más claro: la ISA establece consideraciones específicas para la comunicación de debilidades significativas y no significativas en el control interno a la Dirección, de otras debilidades en el control interno, para las empresas pequeñas e incluso para las entidades del sector público.
El nivel de detalle de la comunicación depende del juicio profesional del auditor y de las circunstancias. Por eso, y como pueden ser muy variadas, la ISA proporciona una serie de factores condicionantes del nivel de detalle adecuado que no vienen en la NTA.
Por último, en lo que concierne al contenido, aparte de comunicar obviamente las debilidades significativas en el control interno identificadas, se deben explicar sus efectos potenciales sin cuantificar. Adicionalmente, se pueden incluir sugerencias de corrección, propuestas de la directiva, comprobaciones de las respuestas de la directiva, etc.
En definitiva, la principal diferencia entre la NTA española y la ISA 265 es que esta última es mucho más extensa y específica, puesto que incluye una gran cantidad de ejemplos o situaciones posibles en cada apartado que contribuyen a aclarar la norma.
Pero no contiene un ejemplo de comunicación, como sí lo hace la NTA, muy útil para emplearlo como referente.
En cuanto al contenido básico de las normas en cuanto a la comunicación, no existen apenas diferencias.
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